Бескоровайная С.А.
Международные стандарты учета и финансовой отчетности: Учебное пособие для студентов Факультета экономики и менеджмента, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»
М: МГУП, 2009.
Учебное пособие подготовлено в соответствии с государственным стандартом для специальности 080109.65 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» и предназначено для облегчения процесса изучения дисциплины «Международные стандарты учета и финансовой отчетности». В пособии рассматриваются теоретические основы ведения бухгалтерского учета и представления финансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами, приводятся определения основных понятий, раскрываются основные отличия Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) от Общепринятых стандартов бухгалтерского учета и финансовой отчетности (ГААП) США.
Введение
Изучение дисциплины «Международные стандарты учета и финансовой отчетности» является составной частью программы общего курса Бухгалтерского учета и изучается студентами после дисциплин «Теория бухгалтерского учета», «Бухгалтерский (финансовый) учет», «Бухгалтерский (управленческий) учет» и «Бухгалтерская финансовая отчетность». Содержание данной дисциплины представляет собой ознакомительный курс по ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности в соответствии с международными требованиями, основанный на материалах проектов обучения профессиональных бухгалтеров «Осуществление реформы бухгалтерского учета и отчетности» и «Реформа бухгалтерского учета и отчетности II». Цель данного учебного пособия - помочь студентам изучить требования МСФО по представлению финансовой отчетности.
В настоящее время правительство Российской Федерации работает над сближением российских стандартов финансовой отчетности с международными. В июле 2004 года Минфином была опубликована Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, а вслед за ней подробный план ее реализации, устанавливающий приоритеты на среднесрочную перспективу. Концепция предполагает, что изменения в бухгалтерском учете и отчетности, в том числе переход на МСФО, будут происходить постепенно с учетом возможностей и готовности профессиональной среды, а также органов государственной власти. В период с 2004 по 2007 год был запланирован обязательный перевод на МСФО общественно значимых компаний (открытые акционерные общества, имеющие публично размещенные ценные бумаги, и организации, работающие со средствами физических лиц). С 2008 по 2010 год - это период дальнейшего расширения сферы применения МСФО при составлении консолидированной отчетности российских компаний, а также оценка возможности составления индивидуальной бухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО вместо национальных стандартов (ПБУ).
Результаты проводимых исследований демонстрируют поддержку гармонизации стандартов со стороны профессионального бухгалтерского сообщества. Международная система бухгалтерского учета и отчетности способствует не только обеспечению большей прозрачности и понятности представляемой информации, но и повышению качества корпоративного управления в российских компаниях. Внедрение международных стандартов бухгалтерского учета и отчетности позволит привлечь в российскую экономику дополнительные иностранные инвестиции.
Однако необходимо отметить тот факт, что в условиях кризиса Совет по МСФО, по мнению институциональных инвесторов, слишком медленно решает фундаментальные проблемы, связанные с международными стандартами финансовой отчетности, возникшие в сложившейся экономической ситуации. Большинство стандартов практически не изменились за последние восемь лет. Это связано с концепцией стабилизации платформы МСФО до 2009 года. Тем не менее, за последние три года были выпущены три новых стандарта, а также целый ряд интерпретаций, что свидетельствует о непрерывном совершенствовании системы международной стандартизации бухгалтерского учета и финансовой отчетности.
1.
Роль и назначение международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Порядок создания МСФО
Международные стандарты финансовой отчетности (International Finantional Reporting Standards и International Accounting Standards), сокращенно - МСФО, на сегодняшний день являются наиболее разработанными и распространенными бухгалтерскими стандартами в мире. Именно поэтому во многих странах, например в Австралии, Германии и Великобритании, иностранные эмитенты могут представлять свою отчетность на биржи в соответствии не с национальными стандартами этих стран, а с международными стандартами. В других государствах, например в Канаде, Японии и США, это также допускается, однако компании, готовящие отчетность по МСФО, дополнительно должны представлять список ее отличий от отчетности, которая была бы подготовлена в соответствии с национальными стандартами этих стран. В некоторых странах, например, Чехии, странах Балтии, отчетность по МСФО обязаны составлять все крупные предприятия. Начиная с 2005 года (согласно Директиве ЕС, принятой в июне 2002 года и одобренной Парламентом ЕС в январе 2003 года) все компании стран Европейского союза, чьи акции котируются на биржах, должны составлять консолидированную финансовую отчетность в соответствии с МСФО. Фирмы, у которых на биржах котируются только долговые обязательства (облигации) также с 2007 года перешли на МСФО. Используются МСФО и в банковской сфере. Таким образом, полноценное использование МСФО позволяет устранять барьеры при международной торговле ценными бумагами, обеспечив единообразие, достоверность, прозрачность и сравнимость финансовой отчетности.
Необходимость трансформации национальной бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями международных стандартов обусловлено развитием мировой экономики, требующей единой информационной бухгалтерской системы, как адекватного языка общения между компаниями, действующими на международных рынках.
Международные стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности являются результатом решения проблемы гармонизации, т.е. согласования методологии бухгалтерского учета на мировом уровне. Хотя международные стандарты регулируют только внешнюю финансовую отчетность, они оказывают влияние и на национальную методологию бухгалтерского учета.
История создания международных стандартов
История создания международных стандартов началась с международного финансового кризиса 1929 года на мировых фондовых рынках, который выявил недостаточность применявшихся систем бухгалтерского учета и финансовой отчетности в индустриально развитых странах. Концептуальные принципы составления финансовой отчетности в разных странах и даже разных компаниях одной страны существенно отличались друг от друга. Отчетность разных компаний оказывалась не сопоставимой, и не всегда правильно понималась пользователем, что делало ее непригодной для делового анализа. Это приводило к ошибочным и неоднозначным выводам о результатах деятельности и финансовом положении компании.
В начале 30-х годов ХХ в. в США начали разрабатывать систему национальных общепринятых стандартов бухгалтерского учета и финансовой отчетности, которые добровольно применяли крупные компании, представленные на фондовых биржах. На этой основе возникла современная система ГААП США (United States Generally Accepted Accounting Principles - US GAAP). В настоящее время федеральная комиссия по ценным бумагам США требует применять ГААП всем крупным компаниям, входящим в листинг на американских фондовых биржах. Стандарты ГААП США получили распространение в Канаде, Англии, Мексике, Италии и в каждой из этих стран имели свои особенности и везде обеспечивали определенное единство в подходах ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, что гарантировало ее сопоставление с отчетностью других национальных компаний.
Разработка проблем международной стандартизации финансовой отчетности началась в 60-е годы под эгидой центра ООН по транснациональным корпорациям. А в 1973 году в результате соглашения между профессиональными организациями бухгалтеров из 10 стран (США, Канады, Великобритании, Ирландии, Франции, Германии, Нидерландов, Японии, Австралии и Мексики) был создан Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО), который занимался вопросами разработки и внедрения первых Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). МСФО вобрали в себя многие черты ГААП США, но с их появлением разработка стандартных норм по отражению в финансовой отчетности новых явлений в экономике была существенно усовершенствована.
В настоящее время Комитет по международным стандартам финансовой отчетности включает в себя около 150 членов организации из 110 стран. Для решения проблемы практического применения МСФО в 1979 году в центре ООН по Транснациональным корпорациям была создана Межправительственная рабочая группа экспертов по международным стандартам учета и отчетности (ISAR). Деятельность специалистов этой группы связана с изучением и обобщением национальных бухгалтерских стандартов отдельных стран, а так же с проблемами международной стандартизации учета и консультациями в освоении странами международных бухгалтерских стандартов.
В 1997 году в КМСФО был учрежден Постоянный комитет по интерпретации (SIC). В настоящее время он преобразован в Комитет по интерпретации международной финансовой отчетности (IFRIC). Цель деятельность комитета: разъяснение отдельных положений международных стандартов учета в виде интерпретаций, разработка которых признана в настоящее время приоритетным направлением деятельности КМСФО, так как они исполняют роль пояснений к МСФО.
В настоящее время структура Комитета по международным стандартам финансовой отчетности претерпела изменения. В частности, при КМСФО создан Консультационный совет по стандартам, он созывает форум, в котором участвуют юридические и физические лица, заинтересованные в международных финансовых отчетах, имеющие территориальные и функциональные различия. Начиная с 2001 года решение о вводе и порядке применения новых МСФО принимает Совет по международным стандартам финансовой отчетности, обеспечивающий также и финансирование деятельности по стандартизации учета из специального фонда.
Применение международных стандартов в различных странах
Международные стандарты финансовой отчётности приняты как обязательные в нескольких странах Европы. В большинстве стран Европы отчётность в соответствии с МСФО обязаны подготавливать компании, чьи ценные бумаги обращаются на бирже.
В США, где применяются собственные стандарты бухгалтерского учёта US GAAP, в августе 2008 года Комиссией по ценным бумагам и биржам был представлен предварительный план перехода на МСФО и отказа от GAAP. В соответствии с этим планом, уже с 2010 года транснациональные американские компании (ожидается, что к этому времени их будет не менее 110) будут в обязательном порядке предоставлять отчётность по МСФО. Предполагается, что с 2014 года формирование отчётности по МСФО станет обязательным для всех американских компаний.
В 1998 году в России принята и исполняется программа реформирования бухгалтерского учёта в соответствии с МСФО. В частности, с 2005 года все кредитные организации обязаны подготавливать отчётность в соответствии с нормами МСФО.
Национальный совет по стандартам финансовой отчетности (Фонд НСФО) ведет работу по созданию комплекта национальных стандартов финансовой отчетности (СФО/ПБУ) с июня 2006 года и по настоящее время.
Основные модели бухгалтерского учета, существующие в мировой практике
В мировой практике существует достаточно большое количество моделей бухгалтерского учета, среди которых выделяются три основные:
1. Англо-американская. Основной признак этой модели - ориентация отчетности на инвестирование и кредитование предприятий, а так же исключительное саморегулирование бухгалтерского учета. Информационное обеспечение государства в лице налоговых органов выведено за рамки системы финансового учета. Система финансового учета базируется на общепринятых учетных принципах. Национальные стандарты бухгалтерского учета и отчетности разрабатываются профессиональными бухгалтерскими организациями. Данную модель используют следующие страны: Великобритания, США, Голландия, Австралия, Багамы, Венисуэлла, Индия, Канада, Кипр, Новая Зеландия.
2. Континентальная или Франко-Германская или Европейская. Эта модель объединяет национальную учетную систему стран Европы и примкнувшей к ней Японии. Основной признак модели - юридическая регламентация учета, унификация принципов и процедур учета. Национальные стандарты бухгалтерского учета и отчетности являются законодательными нормами. Особенности данной модели:
- в высокой степени вмешательства государства в учетную практику (обязательное применение плана счетов);
- обязательное следование утвержденным принципам отражения операций;
- бухгалтерская отчетность ориентированна на удовлетворение информационных потребностей налоговых и других органов государственной власти.
3. Южноамериканская модель. Ориентирована на налоговые и государственные интересы, в связи с чем бухгалтерский учет законодательно унифицирован. Особенность бухгалтерских стандартов - раскрытие методологии бухгалтерского учета в условиях инфляции.
Деятельность Совета по международным стандартам финансовой отчетности нацелена на устранение различий в показателях финансовой отчетности, обусловленных особенностями национальных стандартов бухгалтерского учета различных стран, посредством гармонизации нормативной базы, учетных стандартов и порядка составления финансовой отчетности.
Принципы и структура построения международных стандартов
Международные стандарты финансовой отчетности (International Finantional Reporting Standards, International Accounting Standards) представляют собой систему, охватывающую все основные вопросы составления финансовой отчетности фирм и компаний. Стандарты устанавливают правила, определяющие порядок раскрытия отдельных хозяйственных операций в финансовой отчетности. Отметим, что стандарты, принятые Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности до 2001 г., носят название International Accounting Standards (сокращенно - IAS), а стандарты, принятые начиная с 2001 г. правопреемником Комитета - Советом по международным стандартам финансовой отчетности, именуются International Financial Reporting Standards (IFRS).
В настоящее время действуют 30 стандартов IAS и 8 стандартов IFRS. Ниже приведен список действующих международных стандартов финансовой отчетности, а также их российских аналогов (табл. 1.1).
Таблица 1.1
Список действующих стандартов МСФО (IAS и IFRS) в 2009 г. (аналог отчетности РФ)