Проведение теста на обесценение генерирующих единиц с гудвиллом
При наличии указания на возможность обесценения генерирующей единицы необходимо проводить тест на обесценение.
Если генерирующая единица включает нематериальный актив с неограниченным сроком полезной службы или нематериальный актив, в настоящее время не готовый к использованию, эта генерирующая единица подлежит ежегодному тестированию на обесценение.
Если балансовая стоимость генерирующей единицы превышает возмещаемую сумму данной единицы, то она подлежит обесценению. И наоборот, если возмещаемая сумма генерирующей единицы превышает балансовую стоимость данной единицы, то она обесценению не подлежит.
Убыток от обесценения в первую очередь относится на уменьшение балансовой стоимости гудвилла, распределенного на данную генерирующую единицу. Превышение убытка от обесценения над величиной гудвилла относится на уменьшение балансовой стоимости других активов в составе генерирующей единицы пропорционально балансовой стоимости каждого из активов генерирующей единицы.
Доля меньшинства
Гудвилл, приходящийся на долю меньшинства, не учитывается в консолидированной финансовой отчетности материнской компании. Соответственно, при наличии доли меньшинства в составе генерирующей единицы, на которую распределен гудвилл, балансовая стоимость указанной единицы состоит из двух компонентов:
- доли материнской компании и доли меньшинства в идентифицируемых чистых активах генерирующей единицы,
- доли материнской компании в гудвилле.
Однако часть возмещаемой суммы генерирующей единицы приходится на долю меньшинства в гудвилле. Следовательно, для проведения теста на обесценение генерирующей единицы, которая включает в себя гудвилл и при этом является собственностью более чем одной компании, балансовая стоимость данной генерирующей единицы должна корректироваться путем прибавления гудвилла, приходящегося на долю меньшинства, прежде чем будет производиться сравнение балансовой стоимости генерирующей единицы с ее возмещаемой суммой.
Убыток от обесценения, связанный с гудвиллом, распределяется между убытком, относящимся к доле материнской компании, и убытком, относящимся к доле меньшинства. При этом только первая часть будет признаваться как убыток от обесценения гудвилла.
Выбор времени для проведения тестов на обесценение
Ежегодный тест на обесценение генерирующей единицы, на которую распределен гудвилл, может проводиться в любое время в течение отчетного периода, при условии, что указанный тест проводится каждый год в одно и то же время. Тест на обесценение для различных генерирующих единиц может проводиться в различные моменты времени.
Однако если часть гудвилла или весь гудвилл, распределенный на генерирующую единицу, был приобретен в результате объединения компаний в течение текущего отчетного периода, эта генерирующая единица должна быть протестирована на предмет обесценения до окончания текущего отчетного периода.
При этом, если активы, составляющие генерирующую единицу, на которую распределен гудвилл, тестируются на обесценение в то же время, что и генерирующая единица, содержащая гудвилл, то в первую очередь на обесценение должны тестироваться активы, а затем генерирующая единица, содержащая гудвилл. Аналогичным образом, в отношении отдельных генерирующих единиц, составляющих группы генерирующих единиц, на которые распределен гудвилл, тест на обесценение проводится раньше, чем для групп генерирующих единиц, содержащих гудвилл.
Корпоративные активы
Корпоративные активы - это активы группы или активы структурных подразделений, например, здание штаб-квартиры, подразделение компании, информационно-коммуникационное оборудование или научно-исследовательский центр.
Корпоративные активы не создают притоков денежных средств независимо от других активов, соответственно, невозможно рассчитать их «эксплуатационную ценность». Их возмещаемая сумма также не может быть определена до момента выбытия отдельного корпоративного актива. При наличии указаний на возможное обесценение корпоративного актива возмещаемая сумма определяется для генерирующей единицы, к которой принадлежит данный корпоративный актив, и сравнивается с балансовой стоимостью данной генерирующей единицы. При проведении теста на обесценение генерирующей единицы следует рассматривать все корпоративные активы, относящиеся к данной генерирующей единице.
Если часть балансовой стоимости корпоративного актива:
1. Может быть отнесена к генерирующей единице, необходимо сравнивать балансовую стоимость генерирующей единицы, включая часть балансовой стоимости корпоративных активов, распределенную на данную единицу, с возмещаемой суммой генерирующей единицы.
2. Не может быть отнесена к генерирующей единице, компания должна сделать следующее:
- сопоставить балансовую стоимость генерирующей единицы с ее возмещаемой суммой, не принимая во внимание балансовую стоимость корпоративного актива;
- определить наименьшую группу генерирующих единиц, которая включает рассматриваемую единицу и на которую может быть отнесена часть балансовой стоимости корпоративного актива; и
- сравнить балансовую стоимость этой группы генерирующих единиц, включая часть балансовой стоимости корпоративного актива, отнесенного на данную группу генерирующих единиц, с возмещаемой суммой группы единиц.
Убыток от обесценения для генерирующей единицы
Убыток от обесценения признается для генерирующей единицы (наименьшей группы генерирующих единиц, на которую распределяется гудвилл или корпоративный актив) в том, и только в том случае, если возмещаемая сумма единицы (группы единиц) меньше чем балансовая стоимость этой единицы (группы единиц). Убыток от обесценения в первую очередь уменьшает балансовую стоимость гудвилла, распределенного на генерирующую единицу, а затем относится на уменьшение балансовой стоимости других активов в составе генерирующей единицы (группе единиц) пропорционально балансовой стоимости каждого из активов генерирующей единицы (группы единиц).
Балансовая стоимость актива при распределении убытка от обесценения не должна уменьшаться ниже наибольшего значения из:
- его справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу (если ее возможно определить);
- его «эксплуатационной ценности» (если ее возможно определить); и
- нуля.
Отдельные активы
Если возмещаемая сумма отдельного актива не может быть определена:
1) для актива признается убыток от обесценения, если его балансовая стоимость превышает наибольшую из двух величин: его «справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу» и возмещаемой суммы актива после процедур распределения, описанных выше;
2) для актива не признается убытка от обесценения, если стоимость соответствующей генерирующей единицы не уменьшилась. Данный подход применяется даже в том случае, если «справедливая стоимость актива за вычетом расходов на продажу» меньше его балансовой стоимости.
Восстановление убытка от обесценения
Оценивая, имеются ли признаки того, что убыток от обесценения, признанный в предыдущие периоды для активов, исключая гудвилл, больше не существует или уменьшился, компания должна рассматривать как минимум следующие показатели:
Внешние источники информации:
1) рыночная стоимость актива значительно увеличилась в течение периода;
2) существенные изменения, имевшие положительный эффект для компании, произошли в течение периода или произойдут в ближайшем будущем в технологических, рыночных, экономических или юридических условиях, в которых работает компания, или на рынке, для которого предназначен актив;
3) рыночные процентные ставки или другие рыночные нормы прибыли уменьшились в течение периода, и эти уменьшения, вероятно, повлияют на ставку дисконта, используемую при вычислении эксплуатационной ценности актива, и существенно увеличат его возмещаемую сумму.
Внутренние источники информации:
1) существенные изменения, положительным образом повлиявшие на компанию, произошли в течение периода или произойдут в ближайшем будущем в характере использования актива. Эти изменения включают затраты, понесенные в течение периода для усовершенствования актива, реструктуризацию деятельности, к которой этот актив относится; и
2) имеются факты, свидетельствующие о том, что производительность актива выше ожидаемой или повысится по сравнению с ожидаемой.
Убыток от обесценения, признанный в предшествующие периоды, восстанавливается только в том случае, если имели место изменения в оценках, используемых при определении возмещаемой суммы актива, с тех пор как в последний раз признавался убыток от обесценения актива.
К примерам изменений в оценках относятся:
- изменения в основаниях для оценки возмещаемой суммы (например, используется ли в качестве основания для оценки возмещаемой суммы «справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу» или «эксплуатационная ценность» актива);
- если основанием для оценки возмещаемой суммы была «эксплуатационная ценность» актива - изменения в величине, распределении по срокам потоков денежных средств или в ставке дисконта;
- если основанием для оценки возмещаемой суммы была «справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу», то изменение в оценке компонентов «справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу».
В целях восстановления убытка от обесценения необходимо увеличить балансовую стоимость актива до его возмещаемой суммы. «Эксплуатационная ценность» актива может превысить балансовую стоимость просто потому, что текущая дисконтированная стоимость потоков денежных средств растет по мере их приближения.