Компания должна раскрывать информацию, которая помогает пользователям финансовой отчетности оценить динамику балансовой стоимости гудвилла в течение отчетного периода. В связи с этим компания должна приводить сверку балансовой стоимости гудвилла на начало и конец отчетного периода, показывающую:
1) валовую стоимость гудвилла и накопленные убытки от его обесценения на начало периода;
2) дополнительный гудвилл, признанный в течение периода, за исключением гудвилла, включенного в группу активов, предназначенных для выбытия, которые при покупке отвечают критериям активов, классифицируемых как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5;
3) корректировки, возникающие в результате последующего признания отложенных налоговых активов в течение периода;
4) гудвилл, включенный в группу активов, предназначенных для выбытия, классифицируемых как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5, и гудвилл, который перестает признаваться в течение периода и который не был включен в группу активов, предназначенных для выбытия, классифицируемых как предназначенные для продажи;
5) убытки от обесценения, признанные в течение периода, в соответствии с МСФО (IAS) 36;
6) чистые курсовые разницы, возникающие в течение периода, в соответствии с МСФО (IAS) 21;
7) любые другие изменения в балансовой стоимости в течение периода; и
8) валовую сумму и накопленные убытки от обесценения на конец периода.
Подготовка и представление консолидированной финансовой отчетности после обратной покупки
Консолидированная финансовая отчетность, подготовленная после обратной покупки, должна быть опубликована от лица компании, которая формально является материнской. В то же время, в примечаниях к отчетности должно быть указание на то, что эта отчетность более связана с финансовой отчетностью компании, которая формально является дочерней, а не материнской.
По существу, консолидированная финансовая отчетность представляет собой логическое продолжение финансовой отчетности компании, которая формально является дочерней, при этом:
1) активы и обязательства дочерней компании должны учитываться в консолидированной финансовой отчетности по их балансовой стоимости по состоянию на дату объединения.
2) величина нераспределенной прибыли и других остатков по счету капитала должны соответствовать величине нераспределенной прибыли и других остатков по счету капитала у компании, которая формально является дочерней, непосредственно перед объединением.
3) величина акционерного капитала определяется путем прибавления стоимости приобретения к выпущенным на дату объединения акциям компании, которая формально является дочерней. Таким образом, выпущенный акционерный капитал, количество и тип акций должны отражать структуру капитала компании, которая формально является материнской, включая акции, выпущенные материнской компанией для осуществления объединения.
4) сопоставимая информация должна быть представлена по компании, формально являющейся дочерней.
Способ учета обратной покупки применяется только для подготовки консолидированной финансовой отчетности. В отдельной финансовой отчетности материнской компании инвестиции в дочернюю компанию учитываются в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 27. Консолидированная финансовая отчетность, подготовленная после осуществления обратной покупки, должна отражать справедливую стоимость чистых активов и условных обязательств формально материнской компании, являющейся приобретаемой компанией в целях учета обратной покупки.
Некоторые собственники дочерней компании могут не захотеть произвести обмен своих акций на акции материнской компании. В таком случае их участие отражается в консолидированной финансовой отчетности, подготовленной после обратной покупки, как доля меньшинства.
Структура капитала, показываемая в консолидированной финансовой отчетности, подготовленной после обратной покупки, отражает структуру капитала компании, формально являющейся материнской, включая акции, выпущенные материнской компанией для осуществления объединения компаний.
Для целей расчета средневзвешенного количества обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение периода, в котором была сделана обратная покупка:
1) количество обыкновенных акций, находящихся в обращении с начала текущего периода до даты покупки, должно считаться равным количеству обыкновенных акций, выпущенных компанией, юридически являющейся материнской, для собственников компании, юридически являющейся дочерней; и
2) количество обыкновенных акций, находящихся в обращении с даты покупки до окончания текущего отчетного периода, должно считаться равным фактическому количеству обыкновенных акций компании, юридически являющейся материнской, находящихся в обращении в течение указанного периода.
Расчет прибыли на акцию должен быть скорректирован с учетом изменений в количестве обыкновенных акций, выпущенных компанией, формально являющейся дочерней, в предыдущих периодах. (МСФО (IAS) 33).
8.3.
МСФО (IAS) 27 'Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность', МСФО 28 (IAS) 'Учет инвестиций в ассоциированные компании' и МСФО 31 (IAS) 'Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности'
Задача МСФО (IAS) 27, 28 и 31 - подробное рассмотрение вопросов, связанных с процессом консолидации, поэтому эти три стандарта мы будем рассматривать комплексно.
Сфера применения
МСФО (IAS) 27 применяется при подготовке финансовой отчетности материнской компании и ее дочерних компаний, входящих в группу, которая находится под контролем материнской компании.
МСФО (IAS) 28 применяется ко всем инвестициям в ассоциированные компании, т.е. такие компании, на деятельность которых инвестор имеет существенное влияние, причем такие компании не являются ни дочерними компаниями, ни совместными предприятиями инвестора.
МСФО (IAS) 31 применяется для учета долей участия в совместном предприятии и подготовки отчетности по его активам, обязательствам, доходам и убыткам вне зависимости от структуры и формы такого предприятия.
Основные определения
Компания - любая компания независимо от организационно-правовой формы.
Материнская компания - это компания, контролирующая другую компанию.
Дочерняя компания - компания, находящаяся под контролем другой компании.
Группа, объединение компаний - группа из двух или более компаний, где одна компания контролирует все остальные.
Консолидация - это сведение финансовых отчетов всех компаний группы в единую финансовую отчетность.
Консолидированная финансовая отчетность - финансовая отчетность группы компаний, составленная как финансовая отчетность единой компании. В консолидированную финансовую отчетность не включается информация о результатах деятельности дочерних компаний, относящихся к следующим категориям:
- дочерние компании, приобретенные исключительно в целях последующей перепродажи в ближайшем будущем;
- дочерние компании, действующие в условиях строгих долгосрочных ограничений, которые существенно снижают возможности контроля их со стороны материнской компании.
По всем остальным компаниям, которые контролируются материнской компанией, должна представляться консолидированная финансовая отчетность. Если компания контролируется материнской компанией, то консолидированная отчетность должна составляться независимо от существующих различий в видах деятельности этих компаний.
Контроль - возможность определять финансовую и хозяйственную политику другой компании с целью получения экономических выгод от её деятельности.
Признаки контроля:
- наличие права собственности на более чем 50% акций с правом голоса;
- фактический контроль более чем над 50% акций с правом голоса. Например, когда одной из компаний принадлежит 30% акций, а другой 40%. При этом предполагается, что эти компании-инвесторы представляют одну группу консолидируемых компаний;
- возможность определять состав Совета Директоров.
Вертикально-интегрированные группы - это группы компаний, где материнская компания контролирует свою дочернюю компанию (Д1), а та, в свою очередь, контролирует уже свою дочернюю компанию (Д2), при этом материнская компания фактически осуществляет контроль над Д2, а ее показатели консолидируются с показателями материнской компании.
Таким образом, показатели дочерней компании консолидируются, если доля материнской компании составляет более 50% или, если материнская компания фактически осуществляет контроль за работой дочерней компании.
Доля меньшинства - это часть чистых результатов деятельности и чистых активов дочерней компании, приходящаяся на долю, которой материнская компания не владеет прямо или косвенно через дочерние компании.
Чистые активы - разница между активами и обязательствами компании.